審計(jì)論文：審計(jì)復(fù)核與審理研究

目錄/提綱：……
（一）審計(jì)復(fù)核的一般問題
1、審計(jì)復(fù)核與審理概念在我國(guó)國(guó)家審計(jì)中的演進(jìn)
2、對(duì)審計(jì)復(fù)核與審理的一般認(rèn)識(shí)
3、審計(jì)復(fù)核與審理的目標(biāo)定位
4、審計(jì)復(fù)核與審理的依據(jù)
5、審計(jì)復(fù)核與審理的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)
6、審計(jì)復(fù)核與審理的環(huán)節(jié)區(qū)分和各環(huán)節(jié)的內(nèi)容
7、審計(jì)復(fù)核與審理的基礎(chǔ)（環(huán)境）
8、審計(jì)復(fù)核與審理結(jié)果的報(bào)告和處置
（二）現(xiàn)行審計(jì)復(fù)核制度的評(píng)估及改進(jìn)建議
9、對(duì)我國(guó)國(guó)家審計(jì)現(xiàn)行復(fù)核制度及執(zhí)行效果的評(píng)估
10、關(guān)于改進(jìn)審計(jì)復(fù)核與審理的措施建議
……
審計(jì)論文：審計(jì)復(fù)核與審理研究

【摘 要】審計(jì)復(fù)核與審理是各類審計(jì)組織內(nèi)部業(yè)務(wù)質(zhì)量的自律制度，是整個(gè)審計(jì)監(jiān)督和審計(jì)質(zhì)量控制中必不可少的組成部分，是對(duì)審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的一種積極的補(bǔ)救性措施，隨著審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的啟動(dòng)而啟動(dòng)，伴隨審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的全過(guò)程。審計(jì)復(fù)核與審理的質(zhì)量需要一套標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)來(lái)保證，在機(jī)構(gòu)和人員安排上相對(duì)獨(dú)立。審計(jì)復(fù)核與審理的依據(jù)有兩類，一類是普適的法律法規(guī)政策制度等，另一類是某一審計(jì)項(xiàng)目在審計(jì)執(zhí)行中形成的依據(jù)。在績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)下，公共政策、規(guī)章制度甚至法律法規(guī)都有可能成為審計(jì)的對(duì)象。因此，審計(jì)實(shí)施方案就成為在審計(jì)實(shí)施階段和審計(jì)報(bào)告階段審計(jì)復(fù)核與審理的重要依據(jù)。因而對(duì)審計(jì)實(shí)施方案的復(fù)核與審理尤為重要。審計(jì)復(fù)核與審理的執(zhí)行總是針對(duì)一個(gè)個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，它的對(duì)象包括審計(jì)實(shí)施所收集、形成的材料和審計(jì)文書本身，也包括執(zhí)行審計(jì)的程序。審計(jì)復(fù)核與審理的終極目標(biāo)為審計(jì)法所確立，而其直接目標(biāo)即是“減少審計(jì)失誤和履職風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量，從而保證和提高審計(jì)組織的整體作用”。審計(jì)復(fù)核與審理因?qū)徲?jì)項(xiàng)目執(zhí)行的不同階段而區(qū)分環(huán)節(jié)，對(duì)各環(huán)節(jié)復(fù)核與審理內(nèi)容作出規(guī)定是必要和可行的。復(fù)核與審理結(jié)果應(yīng)有明確的記錄。我國(guó)國(guó)家審計(jì)現(xiàn)行復(fù)核制度存在一定的局限性，如審計(jì)復(fù)核未覆蓋審計(jì)執(zhí)行各階段，專職復(fù)核機(jī)構(gòu)復(fù)核內(nèi)容不完善，主動(dòng)權(quán)不夠，復(fù)核記錄、復(fù)核結(jié)果的處置和報(bào)告的剛性規(guī)定不足，復(fù)核執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不全，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)審計(jì)復(fù)核與審理認(rèn)識(shí)不足，建議加強(qiáng)相關(guān)
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，為便于討論，我們不妨把這些代擬稿看作是所有審計(jì)法定文書的代擬稿。]《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)復(fù)核準(zhǔn)則》中的這個(gè)定義，是把審計(jì)復(fù)核置于審計(jì)報(bào)告階段，而作為出具審計(jì)法定文書的前置條件。我們不妨把這一表述看作是對(duì)“審計(jì)復(fù)核”概念的狹義描述。
審計(jì)署的6號(hào)令確立了三級(jí)復(fù)核體系，重審了審計(jì)機(jī)關(guān)法制工作機(jī)構(gòu)的復(fù)核權(quán)（故也稱為復(fù)核機(jī)構(gòu)），并稍稍調(diào)整了復(fù)核事項(xiàng)，而把審計(jì)復(fù)核的責(zé)任擴(kuò)大到了審計(jì)組（第50條第6項(xiàng)、第53條）和審計(jì)組所在部門（第62、63條），復(fù)核的材料包括審計(jì)報(bào)告、被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告的書面意見、審計(jì)組的書面說(shuō)明、審計(jì)實(shí)施方案、審計(jì)工作底稿、審計(jì)證據(jù)以及其他有關(guān)材料，每級(jí)復(fù)核各有側(cè)重的內(nèi)容。就這一范圍來(lái)說(shuō)，筆者認(rèn)為，對(duì)“審計(jì)復(fù)核”的認(rèn)識(shí)涵蓋了審計(jì)的準(zhǔn)備階段、實(shí)施階段和報(bào)告階段。相對(duì)于上面的表述，這是對(duì)“審計(jì)復(fù)核”概念的廣義認(rèn)識(shí)。然而這一認(rèn)識(shí)則是反映了對(duì)“審計(jì)復(fù)核”功能和職責(zé)的深入理解。
直到這里，在我國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部，審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的這一自律制度在各個(gè)層級(jí)上都被稱為“審計(jì)復(fù)核”，而在審計(jì)署新近向署機(jī)關(guān)、特派員辦事處和派出局印發(fā)的《審計(jì)署審計(jì)項(xiàng)目審理工作試行辦法》（審辦法發(fā)[2008]229號(hào)）中，使用了“審理”的概念，同時(shí)保留了“復(fù)核”的概念，并在審計(jì)項(xiàng)目類型和審計(jì)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)上進(jìn)行了區(qū)分。
根據(jù)該辦法第三條的界定，審計(jì)審理“是指法規(guī)司依據(jù)審計(jì)法和審計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，對(duì)業(yè)務(wù)部門（筆者注：指審計(jì)署各業(yè)務(wù)司、派出審計(jì)局）提交的反映審計(jì)項(xiàng)目過(guò)程和結(jié)果的相關(guān)資料進(jìn)行審查、修改，并提交審計(jì)結(jié)果類文書的行為�！边@一“審理”概念的描述，是把人們通常對(duì)第三級(jí)的復(fù)核，即復(fù)核機(jī)構(gòu)和專職復(fù)核人員的復(fù)核替換成了“審理”（但僅對(duì)業(yè)務(wù)部門直接完成的審計(jì)項(xiàng)目，不包括專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查項(xiàng)目等），同時(shí)擴(kuò)大了職權(quán)。而在這個(gè)辦法中，審計(jì)組長(zhǎng)或其指定人員對(duì)審計(jì)工作底稿的檢查和業(yè)務(wù)部門對(duì)審計(jì)組審計(jì)報(bào)告的審核依然稱為“復(fù)核”。
2、對(duì)審計(jì)復(fù)核與審理的一般認(rèn)識(shí)。審計(jì)復(fù)核與審理體系本質(zhì)上是審計(jì)組織的自律制度，是組織內(nèi)的自我查錯(cuò)糾弊。體會(huì)這個(gè)制度設(shè)計(jì)的初衷，在于通過(guò)對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的計(jì)劃和執(zhí)行的逐級(jí)審查，及早發(fā)現(xiàn)背離審計(jì)目標(biāo)和業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的漏洞和疏忽，從而幫助審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行者（包括業(yè)務(wù)執(zhí)行部門和審計(jì)人員）采取必要的措施加以彌補(bǔ)和改進(jìn)，減少失誤和履職風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量，從而保證和提高審計(jì)組織的整體作用。因此說(shuō)，審計(jì)復(fù)核與審理本身不是目的，而是整個(gè)審計(jì)監(jiān)督和審計(jì)質(zhì)量控制中必不可少的組成部分，是對(duì)審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的一種積極的補(bǔ)救性措施，它并不是為企圖懲戒或處罰審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行者的錯(cuò)弊而設(shè)計(jì)的（雖然一旦錯(cuò)誤無(wú)法彌補(bǔ)和糾正，各自必須承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任），相反，它是為審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行者錦上添花的。
審計(jì)復(fù)核與審理總是針對(duì)一個(gè)個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，是通過(guò)對(duì)個(gè)案的監(jiān)督而達(dá)到整體審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這是審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的特點(diǎn)，以及不同審計(jì)項(xiàng)目的不同目標(biāo)、不同內(nèi)容和不同的實(shí)施步驟與方法所決定的。但是，個(gè)案的監(jiān)督并不否認(rèn)同類審計(jì)項(xiàng)目的復(fù)核與審理的標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)容的統(tǒng)一和方法的普適性，也不拒絕審計(jì)復(fù)核與審理經(jīng)驗(yàn)在各個(gè)審計(jì)項(xiàng)目履行這一程序時(shí)的借鑒和共享。
審計(jì)復(fù)核與審理作為一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的保障程序，應(yīng)當(dāng)隨著審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的啟動(dòng)而啟動(dòng)。因此，它應(yīng)該伴隨審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的全過(guò)程。這一點(diǎn)，在下文“審計(jì)復(fù)核的環(huán)節(jié)區(qū)分和各環(huán)節(jié)的內(nèi)容”中再予討論。
需要指出的是，審計(jì)復(fù)核與審理的對(duì)象，不僅包括審計(jì)實(shí)施所收集、形成的材料和審計(jì)文書本身，而且也包括執(zhí)行審計(jì)的程序。原因就在于，現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)是由法定的審計(jì)程序保障和約束的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，程序違法同樣會(huì)導(dǎo)致審計(jì)的失敗。這一點(diǎn)，從法理上講，社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)具有相同的性質(zhì)。
審計(jì)復(fù)核與審理盡管是審計(jì)組織內(nèi)部的查錯(cuò)糾弊、查漏補(bǔ)缺的行為，但作為對(duì)業(yè)務(wù)工作質(zhì)量的監(jiān)督活動(dòng)，依然需要一套標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)來(lái)保證復(fù)核與審理的質(zhì)量。而且，在審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行的不同階段，由于業(yè)務(wù)工作內(nèi)容和形成的材料不同，在一些基本的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)之外，審計(jì)復(fù)核與審理還會(huì)有不同的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。但是除了一些針對(duì)審計(jì)復(fù)核與審理本身的工作標(biāo)準(zhǔn)外，審計(jì)復(fù)核與審理理所當(dāng)然地使用審計(jì)業(yè)務(wù)人員在執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目時(shí)所遵循和參照的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。譬如，對(duì)審計(jì)證據(jù)和結(jié)論的復(fù)核與審理。我們都知道，審計(jì)證據(jù)必須具備客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性。這“四性”既是審計(jì)人員取證的標(biāo)準(zhǔn)，也是各環(huán)節(jié)審計(jì)復(fù)核和審理審計(jì)證據(jù)和審計(jì)工作底稿的標(biāo)準(zhǔn)。這一點(diǎn)，在下文再予以討論。
為保證最大可能和客觀地發(fā)現(xiàn)審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行中的錯(cuò)弊，審計(jì)復(fù)核與審理的執(zhí)行者，在機(jī)構(gòu)或人員安排上應(yīng)該是相對(duì)獨(dú)立的。這種“相對(duì)獨(dú)立”是審計(jì)組織內(nèi)部的工作分工，并不獨(dú)立于某一審計(jì)組織甚至審計(jì)組本身，因而是有限的。但盡管這樣，審計(jì)復(fù)核與審理還是審計(jì)組織內(nèi)部不可或缺的自律行為。因?yàn)閷?duì)于審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行者甚至一個(gè)審計(jì)組而言，由于心理、個(gè)性、知識(shí)等方面的“短板”和外部干擾等的原因，他在實(shí)施審計(jì)時(shí)會(huì)產(chǎn)生一些“盲點(diǎn)”，這些“盲點(diǎn)”往往還不能自我克服。因此，審計(jì)復(fù)核與審理作為一種制度安排不可能讓審計(jì)業(yè)務(wù)人員自己來(lái)執(zhí)行（也就是說(shuō)，審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行者對(duì)自己所做工作的檢查不在“審計(jì)復(fù)核與審理 ……（未完，全文共9936字，當(dāng)前僅顯示2714字，請(qǐng)閱讀下面提示信息。收藏《審計(jì)論文：審計(jì)復(fù)核與審理研究》）