審計意見類型能反映審計質量嗎？

注冊會計師對上市公司審計的總目標，是對其會計報表的合法性、公允性、及其會計處理的一貫性發(fā)表審計意見，即提供注冊會計師服務的最終產品——各種審計意見類型的審計報告。絕大多數對國內股票市場的研究表明，注冊會計師的審計報告對投資者來說在一定程度上具有相關性，而且這種相關性隨著時間的推移而加強。這說明，注冊會計師提供的審計報告越來越具有決策相關性，即投資者在投資決策時越來越多地依賴審計報告所提供的信息。由于審計報告對投資者具有越來越重要的意義，所以審計意見類型成為許多研究者關心的問題。
　　一般的認識
　　目前，在國內很多文獻和場合中，人們習慣將審計意見類型與審計質量直接掛鉤。也就是說，如果某個注冊會計師出具的“不干凈”審計意見越多，說明其審計質量越高；某個會計師事務所出具的不干凈審計意見占其全部審計意見的比例越大，就會被
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提高之間并不存在邏輯關聯(lián)。
　　筆者的分析
　　表（見第期《注冊會計師》）的分析能使我們看到，在審計質量不變的情況下，上市公司財務報告公允程度的變化和注冊會計師風險偏好的變化與非標準無保留審計意見比例變化之間關系。從表可以看出，審計意見類型的變化，完全可以是在審計質量沒有絲毫變化的情況下發(fā)生。因此，我們沒有理由在僅僅觀察到審計意見類型所占比例產生變化的時候，便推斷審計質量發(fā)生了變化。事實上，非標準無保留審計意見的比例越來越大，有可能是在審計質量越來越高的情況下發(fā)生，也可能是審計質量越來越差的情況下發(fā)生②。簡而言之，非標準無保留審計意見占比增加（或減少）并不能說明審計質量提高（或降低）。
　　那么，審計意見類型與審計質量之間是不是就沒有任何關系了呢？通過分析，筆者發(fā)現(xiàn)，審計意見類型和審計質量之間只有在一定的假設前提條件下，才能建立起邏輯上的關聯(lián)，才能體現(xiàn)審計質量的高低。而這“一定的假設前提條件”包括：（）上市公司公允度不變且上市公司“有罪推定”；（）注冊會計師的風險偏好不變。
　　關于第一個假設前提條件，是指上市公司財務報告公允度不變且應被出具非標準無保留意見的審計報告。盡管這個假定在國內尚需要實證檢驗，但對于上市公司的“有罪推定”現(xiàn)象的確存在。從審計署年末的一項正式公告中可以得到佐證。審計署檢查部分上市公司年度會計報表時發(fā)現(xiàn)，家上市公司會計報表中共存在億元的虛假成分。財政部年末的一項公告也表明中國以上的企業(yè)會計信息存在不同程度的失真、非公允。該公告稱：“財政部組織各地財政監(jiān)察專員辦事處對百戶經社會審計機構審計的國有企業(yè)會計報表進行了抽查，發(fā)現(xiàn)大多數企業(yè)主要會計要素核算存在偏差。其中，戶存在資產不實問題，共虛列利潤億元；戶企業(yè)存在所有者權益不實問題，共虛列所有者權益億元；戶權益存在損益不實問題，共虛列利潤億元�！保ā督洕請蟆�，年月日）。而年月曝光的“銀廣廈”案件中，據中國證監(jiān)會和財政部查實，企業(yè)兩年虛增虛構利潤高達億元，更是讓人觸目驚心，毫不懷疑上市公司的有罪推定。
　　小結
　　在公司提供的財務報告公允度保持相對穩(wěn)定，而注冊會計師的風險偏好又不變的情況下，注冊會計師出具的非標準無保留意見的審計報告比例越大，則可能反映注冊會計師服務質量的確在提高；反之，倘若公司提供的財務報告公允度本身是個變量，比如：企業(yè)提供的財務報告公允度在不斷提高，那么注冊會計師出具的標準無保留意見的審計報告比重增加也就可能屬于正常情況，無可厚非，而據此判斷注冊會計師審計服務質量下降也就不合適了。這也正是一些研究者發(fā)現(xiàn)我國境內的國際會計公司（國際會計師事務所）出具非標準無保留意見審計報告的比例明顯低于國內所（而國際會計師事務所的服務質量普遍高于國內所），卻又對其原因“尚不得而知”的原因所在。
　　對于投資者而言，不管審計報告的意見類型與審計質量是否存在一定的相關性，或者說必須在一定的前提條件下，二者才有一定的邏輯關系，但至少有一點可以肯定，那就是在我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展過 ……（未完，全文共2540字，當前僅顯示1615字，請閱讀下面提示信息。收藏《審計意見類型能反映審計質量嗎？》）